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Jaime Teste de Impairment Sempre houve uma preocupação de que os valores contábeis realmente refletissem o valor dos ativos de uma empresa. Daí a idéia de que eventuais ajustes dos valores dos mesmos não ser nova. Tanto é que algumas empresas, periodlcamente ou por demanda estemporânea, realizavam estudos dos valores reais, realizando testes específicos para cada tipo de ativo, constituindo provisões ou reservas de reavaliação no caso de itens integrantes do imobilizado. Mas esta não era uma prática comum, o que dificultava a comparabilidade das informações contábeis.
Com o advento da harmonização das práticas contábeis brasileiras às Interna e a constituição das e também dos passiv O Teste de Impairme ou unidade geradora PACE Sv. içx to view ontânea foi extinta valores dos ativos, tificar se um ativo tabilzado por valor superior ao seu valor recuper vel. Este teste, instituído através do Pronunciamento Técnico CPC OI – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, guarda correlação à Norma Internacional de Contabilidade IAS 36, emtida pelo IASB.
O Pronunciamento Técnico CPC OI foi inicialmente aprovado por: * CVM – Deliberação CVM 527/07; – NBC T 19. 10, Resolução na 1. 10/07; * CMN – Resoluçao no 3. 566/08 (Banco central do Brasil); SUSEP – Circular SUSEP no 379/08 (anexo I); * ANEEL – Despacho no 4. 796/08 e Offfo-Circular no 2. 775/08. SFF/ANEEL; * ANTT Swlpe to vlew next page ANTT Comunicado SUREG no 1/09; * ANS – Instrução Normativa na. 37/09. Após a primeira revisão, foi aprovada por: CVM – Deliberação na. 39/10 * CFC – NBC TG 01 – Resolução no. 1. 292/10; CMN — Resolução no. 3. 566/08 (Banco Central do Brasil); * ANS – Instruçao Normativa no. 37/09; * SUSEP — Circular no. 424/11, anexos, anexo IV Sob o aspecto estritamente contábil, analisaremos a NBC TG OI , ntiga NBC T 19. 10, de mesmo título do Pronuciamento Técnico CPC OI ea NBC T 19. 41 – Contabilidade para as Pequenas e Médias Empresas (PME), correspondente ao Pronunciamento Técnico cpc PME.
Como regra comum, a Redução ao Valor Recuperável de Ativos deve ser preocupação de todas as entidades, aplicável a todos os seus ativos, exceção àqueles objeto de pronunciamentos específicos e para os seguintes ativos, no caso das PME: * tributos diferidos ativos; * ativos provenientes de benefícios a empregados * ativos financeiros dentro do alcance da Seção 11 ou da Seção 12 da NBC T 19. 41; ropriedade para investimento mensurada pelo valor justo; * ativos biológicos e produtos agrícolas relacionados com a atividade agrícola mensurados pelo valor justo menos as despesas estimadas de venda.
Assim, ao buscarmos conhecer o valor recuperável de um ativo, teremos base de comparação com o valor contábil: este é o Teste de Impairment. A priori, identificada uma situação clara de que o ativo esteja registrado por valor contábil superior ao seu valor recuperável, deve a entidade, de imediato, reconhecer tal desvalonação via constituição de uma provi 15 recuperável, deve a entidade, de imediato, reconhecer tal esvalonação via constituição de uma provisão para perdas. Esta norma trouxe alguns conceitos novos e ratificou outros já praticados no meio empresarial.
Vejamos: Valor Recuperável (VRec):- há duas formas de a empresa recuperar o valor aplicado em determinado ativo ou IJGC, isto é, alienando-o ou utilizando para a geração de receitas. Assim, o valor recuperavel é definido como o maior entre estas duas modalidades – I(quido de venda ou uso. Valor Líquido de Venda:- valor a ser obtido pela entidade na alienação de um ativo ou unidade geradora de caixa em transações em bases comutativas, entre partes conhecedoras e nteressadas, menos as despesas estimadas de venda.
Ou seja, em se optando pela venda do ativo ou UGC, devem ser deduzidas as despesas necessárias à concretização da venda, como comissões, por exemplo. Valor em Uso:- valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, resultantes da utilização do ativo ou UCG. Há que se destacar que por fluxos de caixa, entende-se entradas e saídas de recursos, receitas e despesas realizadas para a obtenção destas. Nota: vejam que, em ambos os casos, a ênfase está na geração de caxa proporcionado pelo ativo ou KG, seja por sua venda ou pelo seu uso.
Para este último teceremos maiores comentários ao final. Valor Contábil:- deu-se nova dimensão ao se incluir em sua determinação as provisões para perdas já contabilizadas. Assim, temos que — VC = VA – DA – PPD, onde VC é o valor contábil, VA o valor de aquisição, DA a depreciação acumulada e PPD a provisão para contábil, VA o valor de aquisição, DA a depreciação acumulada e PPD a provisão para perdas constituida em função da desvalorização do ativo ou UCG, apurada em teste de Impairment antenor.
Perda por Desvalorização (PPD):- corresponde à diferença entre o alor contábil e o valor recuperável (PPD = VC – VR) Além de incluir a PPD na determinação do Valor Contábil, outras importantes alterações promovidas pela nova norma afetaram de forma direta o cálculo da Depreciação de Ativos ou UGC: * instituição do valor depreciável (VD):- valor contábil diminuído do valor residual VD = VC – VRes * instituição do valor residual (VRes):- por mais que utilizemos um ativo ou I_JCG, não é conceblVel sua depreciação total, isto é, a entidade teria ativos com valores contábeis iguais a zero, como usualmente era realizado, com amparo em taxas de depreciação ixadas com base na «vida útil” estabelecida pela legislação fiscal. Ao final dessa vida útil, o ativo ainda possuía um valor recuperável, fosse pela venda ou pela continuação do uso.
Dar a idéia do valor residual, que foi definido como o valor liquido estimado pela entidade que seria obtido pela venda do ativo, caso este já tivesse a idade e a condição esperadas para sua vida útil. Não se trata, pois, de um valor contábil, mas de um valor projetado em base objetivas. ‘k inovação no conceito de vida útil:- abandona-se o foco fiscal e privilegia-se a essência da utilidade do ativo ou UCG para a ntidade na geração de caixa. Tampouco é determinante o período estimado pelo fabricante para a determinaçaó de sua vida útil. Nesta determinante o período estimado pelo fabricante para a determinaçab de sua Vida útil.
Nesta nova perspectiva de gestão plena dos ativos, temos duas situações: * o temporal: o período de tempo no qual a entidade espera utilizar um ativo – ainda que, tecnicamente, ou fiscalmente, a vida útil de um bem seja de IO anos, se a entidade pretende usá-lo por 04 anos, será esta a vida útil a ser considerada para a determinação do percentual de depreciação a ser aplicado; o produtivo: número de unidades que se espera sejam produzidas/obitdas do ativo – se uma máquina, por exemplo, foi projetada e constru(da para produzir 100. 000 pares de calçados, mas a entidade que a adquiriu pretende produzir somente 60. 000 pares, esta será a vida útil a ser considerada para o cálculo da depreciação. Falamos, mas ainda não esclarecemos, o que vem a ser uma Unidade Geradora de Caixa. Mais uma vez a norma vem privilegiar a função de um ativo, neste caso um grupo mínimo de ativos que, em conjunto, proporcionam a geração de caixa segregada de outras geradas por outros ativos ou grupos de ativos. A realização do Teste de Impairment para ativos individualmente poderia resultar em custos excessivos ou mesmo no seu impedimento.
Vejamos o caso de uma empresa de transporte coletivo, que detém a concessão de determinada linha urbana, a qual estabelece que a empresa deverá manter operacionais OS veículos rodando de forma contínua, em horários pré- estabelecidos. Temos dois aspectos importantes: 04 veículos determinam a incapacidade de gerar receita, pois a concessão prevê 05 veiculos e prevê 05 veiculos e apurar o valor recuperação de cada coletivo, separadamente, se daria pela venda e não pelo uso. Além dos custos adicionais para sua determinação, a individualização não nos traz informação contábil relevante e material, pois é indiferente para efeitos de recuperação da aplicação feita nos veículos se este ou aquele horário é deficitário ou não.
A recuperabilidade deverá ser avaliada para o conjunto dos veículos (venda ou uso), que passam a constituir uma Unidade Geradora de Caixa. Se a entidade possuir a concessão de várias linhas de transporte, poderá considera como uma UGC cada linha separadamente. Colocando em tópicos: * O Teste de Impairment deve ser realizado periodicamente, no inimo ao final de cada exercício; * As perdas por desvalorizações levadas diretamente ao resultado; * Sendo detectados indícios claros de desvalorização, o teste deve ser aplicado de imediato. São exemplos de fontes indicativas de desvalorização: * internas: danos físicos, obsolescência, desgaste anormal, mudança de uso; * externas: valor de mercado, taxas de juros, cotação em bolsa. Se os ativos são mantidos para venda, o referencial de recuperação é o valor líquido de venda; * Matemática do Teste de Impairment: Caso 1 Se VC ; VRec PPD = VC- VRec caso 2 se VC VRec – PPD=o Contabilizando a PPD: D – Provisão para perdas C -Ativo ou UCG Sobre o valor recuperável pelo uso, valer-nos-emos de instrumentos matemático financeiros para sua determinação, PAGF 15 recuperável pelo uso, valer-nos-emos de instrumentos matemático financeiros para sua determinação, pois as receitas e despesas estimadas, inclusive da alienação do ativo ou UCG ao final de sua vida útil (fluxos de caxas futuros) deverão ser trazidos a valor presente para permitir a comparabilidade com o valor contábil – igualdade do valor da moeda no tempo. Imperiosa questão se estabelece sobre qual taxa de desconto erá utilizada na regressão dos valores.
Deverá ela ser adequada à atividade e ter bases estimativas em estudos econométricos, em orçamentos e taxas decrescentes. Sua acuracidade será tão maior quanto menor for o intersticio da regressão, pois menores serão as possibilidades de variações das condições macroeconômicas às quais a entidade está submetida. Além disso, aspectos como a desvalorização da moeda ao longo do tempo e os riscos específicos de cada ativo devem ser considerados como forma de mitigar desvios significativos do valor da taxa de desconto utilizada. Exercícios Analise as questões abaixo e marque se a entidade procedeu de forma correta ou não. 1 .
Uma entidade sofreu inundação em seu parque fabril, tendo ocorridos danos generalizados em seus ativos, em sua maioria permanentes. Por ter conseguido consertar alguns deles, ela então não fez o Teste de Impairment Correto Errado O Teste de Impairment deve ser realizado periodicamente ou quando eventos indiquem a necessidade de sua realização. Neste caso, uma Inundação e a perda de capacidade operacional dos ativos é determinante para sua realização. 2. A entidade resolveu realizar a ba dos ativos é determinante para sua realização. . A entidade resolveu realizar a baixa direta dos ativos que não puderam ser consertados e tiveram que ser descartados, uma vez que o Teste de Impairment não produziria informação útil e necessária.
Se o bem tornou-se imprestável, ele teve a completa redução de sua capacidade de gerar benefícios econômicos futuros. Ademais, ele não mais pertencerá ao patrimônio da entidade. Assim, realizar o Teste de Impairment é inócuo. 3. A entidade, apos apurar os ativos ainda utilizáveis, através de seu departamento contábil, realizou o Teste de Impairment destes ativos, contabilizando as diferenças encontradas na conta e Depreciação. Depreciação não pode ser confundido com a perda da recuperabilidade do valor de um ativo. A realização do Teste está correta, mas a contrapartida, é diretamente o Resultado do Exercício, em rubrica própria (Perdas por Impairment). 4.
A contabilização correta do valor apurado no Teste de Impairment é: D – Resultado do Exercício C – Ativo Co rreto Como vimos, está correto. Exceções poderão ocorrer em função de pronunciamentos específicos para cada tipo de ativo. 5. Um dos bens sinistrados foi um caminhão que acabara de ser adquirido por R$ 100. 000,00 e que, após consertado, teve sua ida útil econômica reduzida em 6 anos. A entidade então, fez o seguinte ajuste a título de Impairment: D – Resultado C – Veículos 100. 000 1 oo. ooa Como vimos, a base para a apuração de ajustes de impairment é seu valor recuperável. E uma entidade pode recuperar de duas formas: vendendo, ou usando. Assim, os parâmetros usados não atendem às normas. 6.
Alertada pelo contador do erro na contabilização do Impairment (Questão 5), a entidade solicitou avaliação do caminhão avariado e descobriu que conseguiria vendê-lo por R$ 85. 000. Assim, determinou que fosse feita a seguinte contabilização: 15. 000 Ainda que a entidade tenha a apurado o valor de venda, o teste de impairment ficou incompleto, pois o valor passível de recuperação através do uso não foi apurado. 7. Constatado novamente o erro, a entidade determinou ao setor financeiro que apurasse o valor dos fluxos de caixa futuros que podenam ser auferidos nos 4 anos restantes do veiculo. Assim, o departamento financeiro chegou ao valor de R$ 25. 000,00 por ano, num total de R$ 100. 000.
Diante disso, a entidade nada contabilizou a título de perda por impairment, posto que o valor contábil do bem é igual ao seu “valor recuperável” (maior entre uso – 100. 000 e venda – 85. 00). Temos que lembrar que os fluxos de caixa futuro devem ser trazido a valor presente para que a comparação entres os valores Contábil e Recuperável possa ser feito. Não podemos comparar valores de momentos diferentes e o momento do Teste de Impairment é o AGORA. 8. Trazendo os fluxos de caixa futuros a val 8. Trazendo os fluxos de caixa futuros a valor presente, utilizando taxa determinada pela Diretoria da entidade, apurou-se o valor de R$ 87. 500,00.
Assim, chegou-se ao Valor Recuperável do Ativo de R$ 87. 500,00. O “Valor Recuperável” do ativo é o maior entre os que poderiam ser obtidos pela venda ou pelo uso. Assim, R$ 87. 500,00 é o valor correto. g. Podemos afirmar acerca da Depreciação, exceto: (1) pode ser definida como a medida da perda de capacidade de um ativo em produzir benefícios econômicos futuros. (2) Aplica-se aos ativos tangíveis (3) É a medida da perda do valor recuperável de um Ativo. (4) Tem por essência a proatividade da empresa em se preparar para, num momento futuro, repor o ativo com a mesma capacidade de produzir benefícios econômicos futuros. (5) Tem a mesma essência da Amortização e da Exaustão. 10.
Unidade Geradora de Caixa é: (1 ) Departamento da empresa onde é realizado o recebimento das vendas. 2) Conjunto de ativos que, indivldualmente, não podem ser identificados como capazes de gerar receitas. (3) Conjunto geral dos ativos de uma entidade. (4) Ativos que geram caixa. (5) Passivos e ativos que, em conjunto geram caixa. Provisões e Reservas – Introdução A norma contábil que trata destes assuntos é o CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, correspondendo à norma internacional IAS 37. Agora, iremos introduzir este tema de forma a dar uma visão global, sem nos aprofundarmos no tocante às reservas. Primeiramente, vejamos a diferenciação contábil entre: PREVISÃO I e PROVISÃO É o ato